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第七节可供出售金融资产
一、可供出售金融资产的内容
可供出售金融资产是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产，以及没有划分为持有至到期投资、贷款和应收款项、以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产(即交易性金融资产)的金融资产。通常情况下，包括企业从二级市场上购入的债券投资、股票投资、基金投资等，但这些金融资产没有被划分为交易性金融资产或持有至到期投资。
二、可供出售金融资产的账务处理
(一)可供出售金融资产核算应设置的会计科目
企业应当设置“可供出售金融资产”、“资本公积——其他资本公积”、“投资收益”等科目进行核算。
企业应当按照可供出售金融资产的类别和品种，分别设置“成本”、“利息调整”、“应计利息”、“公允价值变动”等明细科目进行核算。
(二)可供出售金融资产的取得
企业取得的可供出售金融资产应当按照公允价值计量.取得可供出售金融资产所发生的交易费用应当计入可供出售金融资产的初始入账金额。
企业取得可供出售金融资产支付的价款中包含已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息，应当单独确认为应收项目，不构成可供出售金融资产的初始入账金额。
1.企业取得可供出售的金融资产为权益工具的，应当按照该金融资产取得时的公允价值与交易费用之和，借记“可供出售金融资产——成本”科目，按照支付的价款中包含的已宣告但尚未发放的现金股利，借记“应收股利”科目，按照实际支付的金额，贷记“其他货币资金——存出投资款”等科目。
2.企业取得的可供出售金融资产为债券投资的，应当按照该债券的面值，借记“可供出售金融资产——成本”科目，按照支付的价款中包含的已到付息期但尚未领取的利息，借记“应收利息”科目，按照实际支付的金额，贷记“银行存款”等科目，按照其差额，借记或贷记“可供出售金融资产——利息调整”科目。
注意：
第一，如为债券投资，取得时的处理与持有至到期投资一致。
第二，如为权益工具，除交易费用的处理计入初始金额外，其他与交易性金融资产一致。
【例题·多选题】2012年2月20日，A公司从证券市场以110万元购入B上市公司股票10万股，并将其划分为可供出售金融资产。该笔股票投资在购买日的公允价值为100万元，支付的价款中包含已宣告未派发的现金股利10万元;另支付相关交易费用金额为1.5万元。A公司的下列处理中恰当的有()。
A.应按该金融资产购买日的公允价值100万元计入“可供出售金融资产—成本”
B.该可供出售金融资产的初始金额应确认为110万元
C.支付的交易费用1.5万元应计入初始确认金额
D.已宣告未派发的现金股利10万元应计入“应收股利”
[答疑编号5713011801]
『正确答案』CD
『答案解析』可供出售金融资产的初始金额应确认为101.5万元，交易费用计入初始确认金额，宣放的现金股利计入“应收股利”。
(三)可供出售金融资产的持有
企业在持有可供出售金融资产的会计期间，所涉及的会计处理主要有三个方面：一是在资产负债表日确认债券利息收入，二是在资产负债表日反映其公允价值变动，三是在资产负债表日计算可供出售金融发生的减值损失。
1.企业在持有可供出售金融资产的期间取得的现金股利或债券利息，应当作为投资收益进行会计处理
注意：
第一，如为权益工具，被投资单位宣告派发现金股利，确认投资收益，与交易性金融资产处理一致。
第二，如为债券投资，资产负债表日确认利息收入，与持有至到期投资处理一致。
2.在资产负债表日，可供出售金融资产应当按照公允价值计量，可供出售金融资产公允价值变动应当作为其他综合收益，计入所有者权益，不构成当期利润。
资产负债表日，可供出售金融资产的公允价值高于其账面余额的差额，借记“可供出售金融资产——公允价值变动”科目，贷记“资本公积——其他资本公积”科目，公允价值低于其账面余额的差额做相反的会计分录。
【例题】2012年1月20日，甲公司从上海证券交易所购入A上市公司股票100万股，并将其划分为可供出售金融资产。该笔股票投资在购买日的公允价值为1 000万元，另支付相关交易费用金额为2万元;6月30日该股票的公允价值为1 020万元;12月31日该股票市价暂时性下跌至公允价值990万元。甲公司分别应编制会计分录：
初级会计[答疑编号5713011802]
『正确答案』
6月30日，公允价值上升18万元，
借：可供出售金融资产—公允价值变动18
贷：资本公积—其他资本公积18
12月31日，公允价值下跌共计30万元，
借：资本公积—其他资本公积30
贷：可供出售金融资产—公允价值变动30
3.资产负债表日，确定可供出售金融资产发生减值的，应当将应减记的金额作为资产减值损失进行会计处理，同时直接冲减可供出售金融资产或计提相应的资产减值准备。对于已确认减值损失的可供出售金融资产，在随后会计期间内公允价值已上升且客观上与确认原减值损失事项有关的，应当在原己确认的减值损失范围内转回，同时调整资产减值损失或所有者权益。
注意：
第一，如果可供出售金融资产公允价值发生持续性下跌，应确认发生了减值;
第二，减值的一般会计处理为，按确认的减值金额，借记“资产减值损失”，贷记“可供出售金融资产—公允价值变动”(或减值准备);
第三，可供出售金融资产发生减值时，应将原计入资本公积的累计损失金额转出，计入当期损益;
第四，如果减值因素消失，公允价值回升，应在已确认的减值损失范围内转回，属于债券投资减值转回的计入当期损益，属于权益工具减值转回的计入资本公积。
【例题】2012年1月20日，甲公司从上海证券交易所购入A上市公司股票100万股，并将其划分为可供出售金融资产。该笔股票投资在购买日的公允价值为1 000万元，另支付相关交易费用金额为2万元;6月30日该股票的公允价值为990万元(为暂时性下跌);12月31日该股票市价持续性下跌至公允价值950万元。甲公司分别应编制会计分录：
[答疑编号5713011803]
『正确答案』
6月30日，将公允价值下跌计入所有者权益，
借：资本公积—其他资本公积12
贷：可供出售金融资产—公允价值变动12
12月31日，首先确认减值损失40万元，其次将已计入资本公积的累计损失转入当期损益。
借：资产减值损失40
贷：可供出售金融资产—公允价值变动40
借：资产减值损失12
贷：资本公积—其他资本公积12
(四)可供出售金融资产的出售
企业出售可供出售金融资产，应当将取得的价款与账面余额之间的差额作为投资损益进行会计处理，同时，将原计入该金融资产的公允价值变动转出，由资本公积转为投资收益。
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